当事人为逃避国家相关税费就同一标的物签订两份房屋买卖合同，应以当事人实际履行的合同为准————广东省兴宁市人民政府驻深圳办事处诉何亚保房屋买卖合同纠纷上诉案
案例要旨
当事人为了逃避国家相关税费就同一标的物签订两份房屋买卖合同，其中第一份房屋买卖合同约定成交价为260万元，第二份房屋买卖合同成交价为106万元。当事人在实际履行过程中以第一份房屋买卖合同为依据。因此，在存在两份不同的房屋买卖合同的情况下，应以当事人实际履行的合同，即第一份房屋买卖合同为准。
案例正文
上诉人(原审被告)：何。
被上诉人(原审原告)：广东省XXX人民政府驻深圳办事处。
2000年11月20日，被告何以其自身及郭的名义，与原告签订了一份转让协议，约定：原告将位于深圳市南山区XXXX新村第14幢六层住宅楼转让给被告何及郭，该房总建筑面积为2185.8平方米，转让总价为人民币260万元，签协议时付人民币26万，移交房产证时付人民币156万元，余款在办完过户手续后一个月内付清，款项如未付清，使用权仍属原告;原告协助被告何及郭办理有关过户手续，过户一切费用均由被告何及郭负责，协议书的成交价是实际成交价，双方按国土部门要求所签订的成交价格与协议成交价无关。该协议仅由原告及被告何签字或盖章。2000年12月15日，原告与被告又签订了一份房地产买卖合同，约定：原告将位于深圳市南山区XXXX新村第十四幢房屋(住宅)卖给被告，售价为人民币106万元，办理《房地产证》的有关税费，按国家、省、市的规定由双方各自承担。随后，被告向原告支付了购房款人民币131万元。2000年12月26日，被告向原告出具了一份欠条，称“上述房屋买卖总房款人民币260万元，现已付131万元，尚余人民币129万元”。原告与被告在办理产权转移登记手续过程中，原告于2001年3月30日向被告出具了一份委托书，委托被告为原告代交XXXX新村14栋楼宇转让的全部税费，被告遂以纳税人“广东省XX人民政府驻深圳办事处”的名义向税务机关缴纳了销售营业税人民币192350.4元、城建维护税人民币1923.5元，又向财政部门缴纳了土地增值费人民币598610.4元，以上款项合计人民币792884.3元。另外，被告还以其和原告双方的名义向有关部门缴纳了产权转让印花税人民币1060元，以及契税等。2001年1月17日，深圳市人民政府根据原告与被告的申请，将XX新村14栋整栋房屋的产权转移登记至被告名下，并核发了《房地产证》。此后，被告向原告支付了购房款人民币391802.84元。原告要求被告归还购房款未果，于2002年10月16日向深圳市南山区人民法院提起诉讼，请求法院判令：被告立即向原告付清购房款人民币898197.16元;被告返还原告房屋租金人民币237856.5元;被告向原告赔偿原告催收款的车费损失人民币5000元。
【审理】
深圳市南山区人民法院审理认为：被告何以其自身及郭的名义与原告签订的转让协议，实际上是原告与被告之间的房屋转让协议，亦由原告与被告双方实际履行，该协议中，当事人意思表示真实，未违反有关法律规定，为有效合同。协议达成后，原告与被告签订了一份《深圳市房地产买卖合同》，该合同规定涉讼房屋销售价为人民币106万元，而双方在上述转让协议中明确规定协议书的成交价是实际成交价，双方按国土部门要求所签订的成交价格与协议成交价无关，因此，双方关于涉讼房屋销售价为人民币106万元的约定弄虚作假，目的是逃避税收，合同该条款违法无效，合同其他条款未违反法律，仍然有效。上述转让协议规定，涉讼房屋过户一切费用均由被告负责，由于销售营业税、土地增值费均系因办理过户手续需要而缴纳的费用，如房屋不进行产权过户，并不发生该笔费用，因此，“过户一切费用”应包括销售营业税、土地增值费，双方当事人明确约定涉讼房屋过户一切费用由被告负责，应充分尊重当事人约定，前述销售营业税、土地增值费应由被告负担。至于原告向被告出具的委托书，是出于办理产权过户手续的需要，并不能说明原告同意承担销售营业税、土地增值费。原告要求被告付清购房款人民币898197.16元的主张，应当予以支持。涉讼房屋已交付被告使用，即双方在履行转让协议过程中已变更了“款项未付清，房屋使用权仍属原告”的约定，原告请求被告支付房屋租金的主张，显属无理，不应予以支持。原告请求被告赔偿催收款车费损失人民币5000元的主张，理由亦不充分，不应予以支持。综上，依照《中华人民共和国合同法》第六条、第八条、第四十四条第一款、第一百零七条之规定，判决如下：一、被告何于判决生效之日起10日内向原告广东省XXX人民政府驻深圳办事处支付购房款人民币898197.16元。二、驳回原告广东省XXX人民政府驻深圳办事处的其他诉讼请求。案件受理费人民币15715元，由原告负担人民币3143元，被告负担人民币12572元。因原告已预交受理费，被告应将所负之数迳付原告。
何不服原审判决，向深圳市中级人民法院提出上诉称：(1)转让该房产涉及两份合同，两份同中均没有关于“销售营业税、土地增值费由何亚保承担负责”的约定。《转让协议》中第三条约定：“甲方协助乙方办理有关过户手续，过户一切费用均由乙方负责”，协议约定买方(何、郭)负责承担过户费用，而没有约定何亚保承担销售营业税、土地增值费及其他税款;上诉人何亚保与被上诉人签订的《房地产买卖合同》第六条约定，“办理房地产证的有关税费，按国家、省、市的规定由甲乙双方各自负担”，更没有约定销售不动产的营业税、土地增值费由何亚保承担。(2)实际的房屋买卖合同关系发生在上诉人何与被上诉人之间，双方执行的是《房地产买卖合同》。2000年12月26日，何写便条确认房款总价为人民币260万元，欠被上诉人人民币129万元，是双方对于合同部分条款即房屋售价进行了变更，不影响《房地产买卖合同》的其他条款的效力，所以关于过户费用以及税收的承担应依照《房地产买卖合同》的约定即“办理《房地产证》的有关税费按国家、省、市的规定由甲乙双方各自承担”。(3)退一万步讲，《转让协议》对上诉人发生效力，也不能推导出销售营业税、土地增值费、印花税等税收由何亚保承担的结论。税收的发生不以是否办理过户手续作为起算点，因此，税收不是办理过户手续中发生的，更不属于费用。请求二审法院依法改判。
被上诉人答辩称：被上诉人实收购房款人民币260万元是双方真实的意思表示，过户一切费用指该房地产转让过户而引起的全部费用，营业税及土地增值费应由上诉人何亚保支付，这是双方自愿约定的，并不违反法律。上诉人关于“转让协议规定的过户一切费用不包括营业税及土地增值费，其代被上诉人垫付的营业税及土地增值费人民币79万多元应在购房款中扣除”的主张无理，一审认定《转让协议》有效，销售营业税、土地增值费应由何承担，判令何亚保向广东省XXX人民政府驻深圳办事处支付购房款人民币898197.16元正确。请求二审法院维持原判。
深圳市中级人民法院审理认为：2000年11月20日，上诉人何以其自身及郭的名义与被上诉人签订的一份《转让协议》及2000年12月15日，上诉人与被上诉人签订的《房地产买卖合同》均系当事人真实意思的表示，均为合法有效，原审法院对此的认定是正确的。两份合同都是针对同一标的的房屋买卖所作的约定，但对于买卖成交价格及税费承担存在不一致之处。关于成交价格问题，《转让协议》的约定是人民币260万元，《房地产买卖合同》的约定是人民币106万元;关于税费承担问题，前者的约定是“房屋过户一切费用均由买方(上诉人)承担”，后者的约定是“办理《房地产证》的有关税费，按国家、省、市的规定由双方各自承担”。依据民法通则及合同法的有关规定，签署在后的《房地产买卖合同》应视为是对签署在前的《转让协议》的变更和取代。房屋买卖成交价格应以人民币106万元为准，税费应由双方按国家、省、市有关规定各自承担。2000年12月26日，上诉人向被上诉人出具的欠条称“房屋买卖总房款人民币260万元，现已付人民币131万元，尚余人民币129万元”，被上诉人对此接受且未提出异议。这表明双方又对房屋成交价格进行了变更，即本案涉讼房屋的最终成交价格应以人民币260万元为准。此外，被上诉人于2001年3月30日向上诉人出具的委托书内容是被上诉人委托上诉人为被上诉人代交涉讼房屋转让产生的全部税费。该委托书与《房地产买卖合同》关于税费承担的约定相一致，且上诉人何确实以纳税人“广东省兴宁市人民政府驻深圳办事处”的名义向税务机关交纳了销售营业税人民币192350.4元、城建维护税人民币1923.5元，又向财政部门缴纳了土地增值费598610.4元，上述款项合计人民币792884.3元。对此，原审法院认为成交价格、税费负担均应以转让协议为准，该认定缺乏依据，属适用法律错误，故上诉人代交的人民币792884.3元税费应由作为委托人的被上诉人承担。上诉人关于其承担的税费应从未付房款中抵扣的上诉请求有理，应予采纳。原审判决认定事实清楚，但适用法律欠妥，所作判决应予纠正。
综上，依照《中华人民共和国民法通则》第六十三条第二款，《中华人民共和国合同法》第七十七条第一款，《中华人民共和国民事诉讼法》第一百五十三条第一款第(二)项之规定，判决如下：一、维持原审判决第二项;二、变更原审判决第一项为：上诉人何应于二审判决生效之日起10日内向被上诉人广东省XXX人民政府驻深圳办事处支付所欠房屋转让价款人民币104782元。本案一、二审案件受理费共计人民币31430元，由上诉人何负担3143元，被上诉人广东省XXX人民政府驻深圳办事处负担28287元。
律师评论
本案的焦点问题在于如何认定原被告之间就同一标的先后订立的两份合同的法律效力，以及如何进一步确定双方的成交价格和过户税费的负担主体。
1.合同无效与合同变更
合同的效力是指法律对已经成立的合同进行评价。合同的成立与生效在许多情况下是同时的，合同成立后，法律首先推定其符合法律的规定，推定其生效。合同法规定了四种合同的效力类型，即有效合同、无效合同、效力待定合同和可撤销、可变更合同。合同的生效要件主要包括行为人具有相应的民事行为能力、意思表示真实、不违反法律和社会公共利益。
本案中原告与被告就房屋转让所签订的转让协议和房地产买卖合同，在当事人的行为能力、意思表示的真实性方面均不存在问题，但两份合同在同一标的的价款约定方面相差悬殊，“转让协议”的价款为260万元，而“房地产买卖合同”的价款为106万元。两个价格中，必有一个属于虚伪表示。“房地产买卖合同”签定后，被告便向原告支付了131万元购房款，远远超过“房地产买卖合同”所约定的价款106万元;此外，被告随后向原告出具的欠条也是根据“转让协议”中约定的260万元所作出的单方允诺，由此，可以看出“转让协议”的价格系是双方真实交易价格。而“转让协议”中规定的内容，“协议书的成交价是实际成交价，双方按国土部门要求所签订的成交价格与协议成交价无关”则较为清楚地表明了后续的“房地产买卖合同”存在逃避国家相关税费的意图。
根据我国合同法第五十二条的规定，无效合同的种类主要包括欺诈、胁迫、恶意串通，损害国家、集体或第三人利益的合同，以合法形式掩盖非法目的的合同、损害社会公共利益的合同、违反法律、行政法规的强制性规定的合同等。本案中原被告的后一合同行为属于以合法形式掩盖非法目的的无效合同类型。所谓以合法形式掩盖非法目的，是指当事人实施的行为在形式上是合法的，但在内容上和目的上是非法的。这种行为的特征是：第一，这种行为就其外表来看是合法的。第二，合同行为只是一种表象，当事人主观上所追求的实质是一种非法的目的。第三，当事人主观上具有规避法律的故意，知道其隐匿的行为与外表行为不一致。因此，本案中，体现买卖双方真实交易意图与条件的应是“转让协议”，双方的交易价格乃至关于过户费用承担的约定均应以“转让协议”为准。
二审法院认为签署在后的《房地产买卖合同》是对签署在前的《转让协议》的变更和取代，买方出具欠条行为表明双方再次对成交价格进行了变更的观点值得商榷。合同变更是指在合同成立以后，尚未履行或尚未完全履行以前，当事人就合同的内容达成修改和补充的协议。合同的变更必须双方协商一致，是在原来合同基础上达成新的协议。合同变更，作为一种双方法律行为欲发生效力也需要满足合同的有效要件。
2.如何理解“过户一切费用”以及代交税费委托书
由于纳税人和税款的承担人含义不同，根据私法自治的原则，当事人可以就税款的负担逐项明确规定。但在本案中，“转让协议”中关于“过户一切费用”的约定并不明确，当合同中的语言文字表达含糊不清、模棱两可而发生争议的场合，就需要进行合同解释。合同解释的原则一般包括文义解释、体系解释、历史解释、目的解释、参照习惯解释等。在本案中，如何理解“过户一切费用”还需要进一步调查和取证。卖方委托买方代交全部税费的委托书在卖方看来，其实质意图可能是欲将税款负担转移给买方;但在合同约定不明的前提下，买方仅仅将其视为代为履行纳税义务，而非代为负担税款。因此，在没有充分证据证明过户费用包含税款的情况下，法院判决由双方根据税法相关规定各自负担是合理的。
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